A Inconstitucionalidade da Sistemática Monofásica das Contribuições para o PIS/COFINS

A sistemática monofásica, de suposta previsão constitucional (art. 149, §4º, da CF/88), permite que a lei preveja a possibilidade de incidência das Contribuições para o PIS e para a COFINS uma única vez. Ou seja, a incidência monofásica desses tributos dirige-se às atividades econômicas que pressupõem circulação sequencial de bens ou serviços, ou seja, são voltadas para atividades econômicas plurifásicas.

O exemplo clássico dessa cadeia, dividida em várias etapas, é a do produto farmacêutico – sujeito, de regra, a essa sistemática – fabricado por uma indústria e que, até chegar ao consumidor final, é revendido por um atacadista (distribuidoras) e varejista (farmácias), implicando na ocorrência de sucessivos fatos imponíveis das Contribuições para o PIS e para a COFINS e caracterizando, ordinariamente, múltiplas incidências tributárias.

A intenção do constituinte derivado ao dispor sobre a sistemática monofásica é louvável, possuindo como a principal delas, a otimização dos recursos da Fazenda Pública nas atividades de arrecadação e fiscalização, já que, quanto menos vezes um tributo incidir, menor será a atuação do órgão fiscalizador na cadeia. Imaginem, no caso mencionado acima, o esforço da Fazenda para fiscalizar todas as farmácias do Brasil, caso o PIS/COFINS dessa cadeia não fosse monofásico?

Pois bem, ao tentar implementar a técnica da incidência monofásica para o PIS e para a COFINS, através das Leis nº 10.147/00 e 10.485/02, o legislador infraconstitucional acabou criando uma figura anômala, muito mais próxima da substituição tributária progressiva. Mas porquê?

Reduzir a alíquota a zero não equivale a impedir a incidência da norma que determina o pagamento do tributo. Nesses casos, a norma segue incidindo, mas com um dos multiplicadores do aspecto quantitativo da hipótese de incidência – a alíquota – igual a zero, o valor a ser recolhido aos cofres públicos também equivale a zero.

No exemplo dos produtos farmacêuticos, a indústria apura e recolhe o PIS/COFINS com alíquota majorada (para justificar a redução a 0% dos demais elos da cadeia). As vendas distribuidor-farmácia e farmácia-consumidor final são reduzidas zero. Há a incidência do PIS e da COFINS, mas com a alíquota 0%. Essa sistemática em muito se aproxima daquela prevista no art. 150, §7º, da CF/88, que instituiu a substituição tributária progressiva, mas, de fato, esses dois regimes não são iguais.

Podemos diferenciar, de logo, que na substituição tributária progressiva, o contribuinte substituído mantém sua condição de contribuinte, bem como os direitos que lhe correspondem (questionar a tributação que lhe é imposta, ser restituído de valores pagos indevidamente ou a maior pelo substituto), enquanto na sistemática monofásica criada pelas Leis nº 10.147/00 e 10.485/02 a jurisprudência vem entendendo que não, que há um contribuinte único (a indústria do medicamente, por exemplo).

Outra diferença reside na identificação da parcela do tributo devido pelos entendes que não efetuaram o recolhimento. Na substituição tributária esse montante é destacado na nota fiscal, já na incidência monofásica, não.

O princípio da praticabilidade conseguiria dar sustentação constitucional à sistemática monofásica? Entendemos que não, pois a sistemática adotada pelo legislador infraconstitucional através das Leis nº 10.147/02 e 10.485/02 não é substituição tributária e nem monofásica. Não custa repetir: na suposta monofasia prevista nas referidas leis, temos o seguinte: Elo Indústria x Distribuidor = incidência do PIS/COFINS com alíquota majorada; Elo Distribuidor x Farmácia = incidência do PIS/COFINS com alíquota 0%; Elo Farmácia x Consumidor Final = incidência do PIS/COFINS com alíquota zero. A sistemática monofásica não é monofásica, é plurifásica e com a incidência das referidas contribuições em todas as etapas. 

O professor Paulo de Barros Carvalho [1], ao tratar da regra matriz, classifica em sua estrutura os elementos antecedente e consequente, sendo que lhes cabem respectivamente os critérios: material, temporal e espacial, e, o pessoal e o quantitativo, da seguinte forma:

a) Critério material: é a própria essencialidade do fato descrito na hipótese de incidência (auferir receita, por exemplo);

b) Critério temporal: indica o momento em que o fato imponível ocorre;

c) Critério espacial: é o espaço físico em que a relação jurídica pode passar a existir;

d) Critério pessoal: relaciona o sujeito passivo e o ativo da obrigação tributária;

e) Critério quantitativo: manifestação do art. 3º do CTN, expressando os parâmetros necessários para aferição do valor que refletirá o conteúdo da prestação pecuniária, quais sejam, a base de cálculo e a alíquota.

Por essa e muitas outras razões é que o regime de tributação das receitas impostos pelas Leis nº 10.147/00 e 10.485/02 deve ser considerado inconstitucional pois, em toda a cadeia da atividade econômica está presente os elementos da regra matriz de incidência tributária, inclusive o critério quantitativo (base de cálculo e alíquota), não sendo a sistemática monofásica, de fato, monofásica e, muito menos, uma substituição tributária progressiva.

Referência:

[1] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14ª ed. São Paulo: Saraiva, 2002.

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Cristiano Barreto

Cristiano Barreto

Advogado no TCB Advocacia